Recientemente, la comisión de expertos ha hecho públicas sus propuestas para la modificación del sistema tributario español.

En el presente artículo, vamos a centrarnos en la propuesta número 32 relativa al que pudiera ser el nuevo régimen de impatriados, tan anhelado por algunos, entre los que me incluyo.

El motivo que me lleva a centrarme en dicha propuesta es doble. En primer lugar por ser un asunto al que dedicamos muchas horas en el Despacho y del que, modestia aparte, nos sentimos especialistas; y en segundo lugar, por sentirme orgulloso de mis socios, compañeros y amigos de nuestra Oficina de Marbella. Orgulloso de los hermanos Fay y sus profesionales de UHY Fay & Co, en tanto el Comité de Expertos para la Reforma Fiscal se hizo eco del informe elavorado por nuestra Firma a petición del Ayuntamiento de Marbella en atención a las demandas de diversas asociaciones de empresarios de la Costa del Sol en defensa del turismo residencial de la zona; tal como así se ha publicado ya en varios medios tales como Diario Sur o Expansión.

Hecho este previo alarde de Firma, procedemos a continuación a analizar el originario, el vigente  y el posible régimen de impatriados que pudiera ser de aplicación con la entrada en vigor de la más que posible reforma del sistema tributario, que previsibemente se aprovará en el segundo semestre del presente 2014.

Finalmente e intentando darle algo de valor añadido si cabe, a la propuesta realizada por la Firma UHY Fay & Co, procederé a exponer mi visión particular en un par de aspectos que iremos viendo en el presente trabajo y que ya avanzamos harán referencia al encaje del nuevo régimen de Impatriados dentro de los Convenios de Doble Imposición y a la denominación «residente no domiciliado o no habitual» realizada por la comisión de expertos.

Como exponíamos ya en nuestro artículo dedicado al Régimen de Impatriados publicado en https://www.fiscalidad-expatriado.com/ciclo-regimen-impatriados-2/en el mes de febrero del presente, este Régimen Fiscal Especial se introdujo en nuestro ordenamiento mediante la Ley 62/ 2003, tratando de favorecer la entrada de trabajadores cualificados a España y actualmente se encuentra regulado en el artículo 93 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en los artículos 113 a 120 del Real Decreto 439/2007, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF.

Para poder optar al Régimen Fiscal Especial, el artículo 93 de la Ley del IRPF establece los siguientes requisitos:

• La persona física no puede haber residido en España durante los diez años anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio español.
• El desplazamiento debe haberse producido como consecuencia de un contrato de trabajo.
• El trabajo para el que haya sido contratado el trabajador debe realizarse efectivamente en España.
• El trabajo debe efectuarse para una empresa o entidad residente en España o para un establecimiento permanente situado en España de una entidad no residente en territorio español.
• Los rendimientos del trabajo derivados de la relación laboral no pueden estar exentos de tributación en el Impuesto sobre la Renta de no residentes.
• Desde el ejercicio de 2010, se exige que las retribuciones previsibles derivadas del contrato de trabajo en cada uno de los períodos impositivos en los que se aplique este régimen especial no superen la cuantía de 600.000 euros anuales.

Cumpliéndose los requisitos exigidos por la normativa y habiéndose optado formalmente por la aplicación del Régimen especial de Impatriados, el Residente Fiscal Español podrá tributar como no residente y únicamente por las rentas de fuente española, tal como se expone a continuación:

ü  El contribuyente mantendrá su status de residente fiscal en España.

ü  Las rentas obtenidas de fuente española tributarán de acuerdo con la normativa de no residentes, evitándose la progresividad del IRPF.

ü  Las rentas de fuente extranjera no tributarán en España en aplicación del Régimen.

ü  Las distintas rentas tributarán de forma separada por cada devengo total o parcial de la renta sometida a gravamen sin perjuicio que las mismas puedan liquidarse conjuntamente.

ü  Quedará obligado a presentar declaración del Impuesto sobre el Patrimonio por obligación real de contribuir.

ü  La declaración la realizará mediante el modelo 150 en los plazos y formas establecidos para la Declaración sobre la Renta de las Personas Físicas, modelo 100.

Como señalaban mis compañeros en su propuesta de revisión del régimen de impatriados, «el Gobierno de España mediante la aprobación de la Ley 14/2013 de apoyo a los emprendedores y su internacionalización, publicada en el BOE e 28 de septiembre de 2013, ha puesto en marcha una serie de medidas acertada para fomentar la inversión extranjera, facilitando los trámites de visados y residenciales en España para aquellos extranjeros que inviertan en inmuebles de más de 500.000€, adquieran deuda pública por al menos 2.000.000€, inviertan en acciones o participaciones de empresas españolas por cuantía de al menos 1.000.000€ o lleven a cabo un proyecto empresarial en España que sea considerado y acreditado de interés general».

Asimismo añadían mis socios que, a mi entender acertadamente, «estas medias sin que vayan acompañadas de una fiscalidad atractiva y competitiva con nuestro entorno más inmediato no obtendrán el resultado previsto. Si a un inversor extranjero que tiene infinidad de opciones para elegir destino donde residir, le ofrecemos venir a nuestro país con visado o autorización de residencia y a continuación, le explicamos nuestro oneroso sistema fiscal, según el cual tendrá que pagar en España impuestos sobre su renta mundial, impuesto sobre su patrimonio mundial en la mayoría de CCAA y quedar sujeto a un eventual impuesto sobre sucesiones, incluso entre cónyuges, también en la mayoría de las CCAA de nuestro país, ¿creen que se embarcará en semejante aventura?»

A continuación, procedían a hacer una exposición del régimen de impatriados vigente en Portugal en tanto posible referente a tener en cuenta en el diseño del que debería ser el nuevo régimen español para impatriados.

Finalmente, se procedía a realizar una propuesta de nueva regulación que incorporaba principalmente los siguientes elementos:

• El régimen de impatriados debe poder aplicarse no únicamente a trabajadores por cuenta ajena.
• No deben existir límite de renta sometido al régimen.
• Debe reducirse el período de 10 años previos sin haber ostentado previamente la residencia fiscal española.
• Debe incluso minorarse el tipo impositivo.

Hecha esta exposición del actual régimen y de la propuesta facilitada por nuestra Firma al Ayuntamiento de Marbella, procedamos a analizar la propuesta 32 tal y como aparece en el Informe Lagares.

En primer lugar y como ya avanzábamos, debemos referirnos al título que los expertos le han dado al nuevo régimen propuesto. A mi entender la denominación de residente «no domiciliado o no habitual», pudiera no entenderse y pudiera llevar a equívocos así como a malos entendidos y porqué negarlo, a posteriores pronunciamientos por parte de Europa y sus Tribunales en tanto, basándose y articulándose la residencia fiscal española en la habitualidad en territorio español (más de 183 días) otorgar la residencia fiscal prescindiendo precisamente de esta habitualidad…cuanto menos me da que pensar en cuanto a su enfoque dentro de nuestro sistema tributario.

De acuerdo con el informe de los expertos, este nuevo régimen consistiría «en un régimen preferencial que tiene por objeto atraer personas físicas  al país de que se trate. Estas personas deben cumplir ciertos requisitos:

·       que efectúen inversiones esencialmente inmobiliarias. El régimen fiscal de  “residente no domiciliado” trata de ser un mecanismo de atracción de turismo residencial aprovechando las ventajas de su localización en España.

·       también se han establecido disposiciones preferenciales para la atracción  de “talento”, encaminadas a recuperar a determinados profesionales o científicos a sus países de origen o incluso como medida para atraer científicos para fomentar la investigación e innovación tecnológica.

·       también se ha establecido este régimen para atraer a pensionistas del  centro y norte de Europa, fomentando el turismo residencial para reducir el grado de estacionalidad de la actividad turística. «

Como se puede observar, los expertos proceden a articular un régimen que trata de ir más allá del actual regimen de impatriados, tal y como mis socios propusieron, tratando de dar cabida a supuestos especiales de atracción, no sólo de talento, sino de inversores y de pensionistas.

La comisión de expertos, expone también los orígenes anglosajones de esta figura del residente no domiciliado y continúa, de manera amplia y didáctica a realizar un gran trabajo de derecho comparado, exponiendo los régimenes para impatriados vigentes actualmente en Portugal, Italia y Francia.

Como indica la comisión, «la modificación del vigente régimen de residentes no habituales debería acercar el tratamiento fiscal español al existente en otros países que compiten muy directa y próximamente con España a la hora de atraer inversores inmobiliarios».

Basándose en el Derecho Comparado, la Comisión indica que una de las medidas que podría adaptar el Gobierno podría consistir en ampliar el alcance del elemento subjetivo del actual régimen especial de tributación sobre la renta, que solo incluye ahora a los desplazados a territorio español como consecuencia de un contrato de trabajo y por tanto, sólo es aplicable a aquellas actividades por cuenta ajena que producen rendimientos de esa naturaleza.

Otra medida según la comisión podría consistir en modificar o eliminar la restricción del nivel de renta, fijada actualmente en 600.000 €, con el fin de atraer a inversores de alto nivel adquisitivo, administradores, directivos y artistas o deportistas de élite para que establezcan su residencia no habitual en España, lo que redundaría en una mayor recaudación y en la atracción de talento y, potencialmente, poder de decisión de empresas multinacionales.

Actualmente, según la comisión, «el régimen español de residentes no habituales no es de aplicación si el directivo obtiene más de un 15% de sus rentas del trabajo fuera de España. La asunción de funciones directivas en empresas multinacionales puede exigir al empleado la coordinación y control de otras entidades del grupo. Esta restricción añade incertidumbre al tratamiento fiscal de una persona que ha podido ganar la residencia fiscal en España, por lo que debería modificarse».

Adicionalmente entienden los expertos que se podrían adecuar los elementos temporales del régimen fiscal de residentes no habituales, estableciendo como requisito la no residencia en España en los 5 años anteriores al desplazamiento y la duración del régimen en 10 años. Se podría también eliminar la imputación de rentas inmobiliarias, ya que constituyen, a juicio de la Comisión Lagares, un claro desincentivo para localizar la residencia en España de inversores y pensionistas.

La normativa española, como acertadamente indica la Comisión, incluye una serie de restricciones formales que limitan su aplicación y suponen un coste para el potencial contribuyente sin que sean evidentes los beneficios para la Hacienda Pública. La Comisión considera que deberían ser suprimidos o reformados. En concreto: la rigidez de los plazos de ejercicio de la opción por el régimen que solo puede ser ejercitada en el plazo máximo de seis meses desde la fecha de inicio de la actividad en España; o la tributación de las rentas pendientes de imputación en el momento de la pérdida de la condición de residente en España que se debe integrar en la base imponible del impuesto del último ejercicio impositivo en que se es residente en España, salvo que se traslade a otros países de la Unión Europea en cuyo caso se permite una integración gradual.

Como consecuencia de todo ello y en lo que se refiere al Régimen de Impatriados, la Comisión ha realizado la propuesta nº 32, que tal y como indicábamos, es una replica de la que mis Socios, compañeros y amigos hicieron llegar al Ayuntamiento de Marbella, motivo por el cual, déjenme repetir una vez, hace que me sienta orgulloso de pertenecer a esta Firma a la que ya hace 4 años me incorporé como Socio Responsable del Departamento Fiscal en nuestras oficinas de Barcelona.

No me gustaría terminar, sin antes hacer un breve apunte a una de las problemáticas del actual régimen de impatriados, que según el redactado de la propuesta, a mi modo de entender quedaría sin resolver.

Nos referimos al encaje de estos contribuyentes en el marco de los Convenios de Doble Imposición, en tanto la gran mayoría de ellos no cubren o protegen a este tipo de impatriados en tanto España no grava, pese a ostentar la residencia fiscal en España dichos contribuyentes, la totalidad de sus rentas mundiales. 

Esta circunstancia hacía que hasta el momento tuviéramos que ser muy cautos a la hora de aplicar este régimen especial en tanto había que ver la posible implicación fiscal en otras jurisdicciones.

Nos preguntamos a raíz de este último planteamiento, si el legislador pudiera tratar de dar cobertura a estos contribuyentes modificando la propuesta actual y permitiendo por ende, la protección de los mismos. Ello, entendemos debería pasar, no tanto por encuadrar su tributación en el marco del no residente mediante remisiones a su Ley, sino regulando ex novo y entero el régimen desde el propio articulado del IRPF, sin remisión, como decíamos a la Ley de no Residentes estableciendo en su caso bonificaciones o exenciones para las rentas de fuente extranjera, de tal modo, que quizás de esta forma pudieran quedar cubiertos estos contribuyentes por los CDI firmados por España.

Dado que no soy el legislador y que ésta no deja de ser una opinión que seguramente ya se habrá planteado la comisión, sin más y finalizando el presente, a continuación se transcribe la propuesta, tal como ha quedado redactada, en cuanto al régimen de impatriados.